Beskatning af aktionærlån udgjorde ikke en straf i EMRKs forstand

Sagens baggrund

Skatteyderen, der var eneanpartshaver og direktør, havde i indkomstårene 2012-2016 foretaget en række hævninger i sit selskab via en mellemregningskonto. Skatteyderen tilbagebetalte løbende sin gæld til selskabet ved bl.a. at udlodde udbytte og udbetale løn til skatteyderen. Nettoudbytterne og nettolønnen blev bogført direkte på mellemregningskontoen.

SKAT traf afgørelse om, at skatteyderen skulle beskattes af hævningerne, idet omfang hævningerne forøgede skatteyderens gæld til selskabet. SKAT fandt i den forbindelse, at skatteyderen havde godtgjort, at selskabet i slutningen af 2015 havde udloddet en fordring, og at skatteyderen derfor ikke skulle beskattes af denne udlodning. Dette var ikke tilfældet for de øvrige udbytte- og lønudbetalinger i perioden.

I forlængelse af SKATs afgørelse anmodede skatteyderen om tilladelse til at omgøre dispositionerne, hvilket SKAT afviste allerede fordi dispositionerne ikke ansås at have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der var væsentlige, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 2.

Landsskatteretten stadfæstede begge afgørelser med den ændring, at Landsskatteretten ændrede beskatningen for så vidt angik beskatning af tilskrevne renter af gælden og beskatning af førnævnte udlodning i 2015.

Skatteyderen indbragte sagen for domstolene, og sagen blev som følge af dens principielle karakter henvist til Østre Landsret som første instans.

Østre Landsrets dom

Østre Landsret fandt under henvisning til bl.a. UfR 2023.1955 H og UfR 2022.4422 H, at skatteyderen skulle beskattes af de hævninger, som skatteyderen havde foretaget i sit selskab i indkomstårene 2012-2015.

Landsretten fandt endvidere, at der ikke var grundlag for at antage, at beskatning af aktionærlån i medfør af ligningslovens § 16 E, stk. 1, udgjorde en straf i EMRKs forstand. Det kunne ifølge landsretten ikke føre til et andet resultat, at tilbagebetaling af et aktionærlån, der beskattes efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, skattemæssigt behandles som et tilskud til selskabet. Landsretten bemærkede, at denne behandling er en konsekvens af, at der er tale om et aktionærlån, der ikke anerkendes skattemæssigt, selv om lånet anerkendes civilretligt med deraf følgende pligt til tilbagebetaling efter selskabslovens regler.

Skatteministeriet havde under sagen anerkendt, at selskabet i slutningen af 2015 havde udloddet en fordring, og at skatteyderens skatteansættelse derfor skulle nedsættes med 361.807 kr.

Landsretten fandt ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at der ved de øvrige udbytte- og lønudbetalinger var sket udlodning eller overførsel af en fordring, og der var derfor ifølge landsretten ikke grundlag for yderligere nedsættelse af skatteyderens skatteansættelser, end hvad Skatteministeriet havde anerkendt.

Skatteyderens anmodning om omgørelse angik for landsretten tre kontantudlodninger, som skatteyderen ønskede omgjort, således at der i stedet skete skattefri udlodning af fordringer (de beskattede aktionærlån).

Under henvisning til UfR 2019.545 H udtalte landsretten, at det er en grundbetingelse for omgørelse af en disposition efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, at det civilretligt og faktisk er muligt at tilbageføre dispositionen, således at den disponerende stilles som om dispositionen aldrig havde fundet sted.

Eftersom aktionærlånene allerede var indfriet på tidspunktet for Skattestyrelsens afslag på omgørelse, var det ifølge landsretten ikke muligt at tilbageføre lånene, således at selskabet som kreditor, kunne udlodde eller overføre fordringen (aktionærlånene) til skatteyderen. Allerede af den grund opfyldte skatteyderen ikke betingelserne for omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1.

Landsretten fandt desuden, at de skattemæssige virkninger af at foretage kontantudlodninger til nedbringelse af skatteyderens gæld til selskabet, måtte anses for at være forudset på tidspunktet for udlodningerne, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 2, heller ikke var opfyldt. Landsretten fandt det ufornødent at tage stilling til de øvrige betingelser i § 29, stk. 1, var opfyldt.

Skatteministeriet fik på denne baggrund medhold i den nedlagte påstand.

Højesterets dom

Skatteyderen ankede landsrettens dom til Højesteret og gjorde de samme anbringender gældende som for landsretten. Som noget nyt for Højesteret gjorde skatteyderen til støtte for sin subsidiære påstand 1 gældende, at en del af de hævninger, som skatteyderen foretog i 2013 og 2014, skulle anses for at være forudbetalt løn og derfor ikke var omfattet af ligningslovens § 16 E, stk. 1.

Højesteret stadfæstede landsrettens dom under henvisning til de af landsretten anførte grunde og under henvisning til, at det som skatteyderen havde gjort gældende for Højesteret ikke kunne føre til et andet resultat.

Skatteministeriets interesser blev varetaget af partner og advokat Sune Riisgaard i samarbejde med advokat Malthe Gade Jeppesen.